Amortisman uygulamasında faydalı ömür ve özellikli konular

Amortisman süresiyle ilgili olarak faydalı ömür prensibi vergi mevzuatında da kabul edilmektedir.

Bu yazımızda amortisman uygulamasında faydalı ömür prensibi doğrultusunda ortaya çıkan özellikli konulara değineceğiz.

1) Faydalı Ömür Prensibi

Öncelikle gerek uluslararası gerek Türkiye muhasebe standartlarında faydalı ömür prensibine göz atalım.

Uluslararası Muhasebe Standartlarında Faydalı Ömür:

Maddi duran varlıklarda amortisman uygulamasında faydalı ömür prensibi Uluslar arası Muhasebe Standartlarında benimsenen bir prensiptir. UMS 16 da maddi duran varlıklarda amortisman uygulamalarındaki faydalı ömür kavramı

a) Bir varlığın işletmenin kullanımına amade olacağı beklenen süre

b) Bir işletmenin varlığından elde etmeyi beklediği ürün veya benzeri birimlerin sayısı olarak tanımlanmıştır.

UMS 16 da maddi duran varlığın ekonomik ömrü ile faydalı ömrü de farklılaştırılmıştır. Ekonomik ömür tanımlanırken ise maddi duran varlığın bir veya birden fazla kullanıcı tarafından yararlanılacak toplam ekonomik ömrü ve bir veya birden fazla kullanıcı tarafından bu süre içinde elde edilmesi beklenen ürün veya benzeri birimlerin sayısı esas alınmıştır.

UMS 16 da maddi duran varlıkların faydalı ömrü, sahibi olan işletmeye sağlayacağı fayda açısından belirlenmektedir. İşletmenin varlık yönetim politikası duran varlıkları edinildikten belirli bir süre sonra veya gelecek ekonomik faydalarının belirli bir kısmı tüketildikten sonra elden çıkarmayı gerektirebilir. Bu durumda duran varlığın faydalı ömrü ekonomik ömründen kısa olabilir. Varlığın faydalı ömrünün tahmin edilmesi işletmenin benzer varlıklardaki tecrübesine dayanarak yapacağı takdire bağlıdır (UMS 16 / 57.)

UMS 16 da ayrıca maddi duran varlığın hurda değeri ve faydalı  ömrü de en az her mali yıl sonunda yeniden gözden geçirilerek  olabilecek önemli değişikliklerin yansıtılması kabul  edilmiştir.  (UMS 16 / 51.)

Türkiye Muhasebe Standartlarında Faydalı Ömür:

Uluslararası Muhasebe Standartlarına paralel olarak hazırlanan  Türkiye Muhasebe Standartlarında da maddi duran varlıklarda  amortisman süre ve oranlarının işletmenin varlıktan beklediği  faydaya göre belirleneceği benimsenmiştir. TMS 16 da; işletmenin  varlık yönetim politikasının, varlıkların belirli bir süre ya  da gelecekteki ekonomik yararlarının belirli bir oranda  tüketilmesinden sonra elden çıkarılmasını gerektirebileceği,  bu nedenle, bir varlığın yararlı ömrünün ekonomik hizmet  süresinden kısa olabileceği kabul edilmiştir. TMS 16 aynen UMS 16  da öngörüldüğü gibi, bir varlığın yaralı ömrünün  tahminini, işletmenin benzer varlıklara ilişkin tecrübelerine  dayanan bir takdir meselesi olarak algılamaktadır. (TMS 16/57)

SPK Muhasebe Standartlarında Faydalı Ömür

Muhasebe standartları ile ilgili Seri XI, No:25 sayılı SPK  Tebliğinde de gene UMS 16 ile TMS 16 Standartlarındaki  düzenlemelere paralel düzenlemeler getirilmiştir. Anılan Tebliğin  167. Maddesinde; varlığın faydalı ömrünün varlıktan beklenen  faydaya göre belirleneceği, işletmelerin varlığın belli bir  süreden veya faydasının bir bölümünün tüketilmesinden sonra  hizmet dışı bırakılmasına yönelik politikalar  geliştirebilecekleri, bu nedenle, varlığın faydalı ömrünün  ekonomik kullanım süresinden daha kısa olabileceği  öngörülmektedir. SPK Standartlarında da maddi duran varlıkların  faydalı ömürlerinin, işletmenin benzer varlıklara ilişkin  deneyimlerine bağlı olarak verilen kararla belirleneceği kabul  edilmiştir.

Şmdi de Vergi Usul Kanununda Faydalı Ömür Prensibi Ve Tartışılan Sorunlara bir göz atalım.

1) Yasal Düzenlemeler

Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişen ve 01.01.2004 tarihinden itibaren yürürlükte bulunan 315. maddesinde; mükelleflerin amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri, İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınacağı hükmü yer almaktadır.

Bu düzenleme ile birlikte Maliye Bakanlığı da duran varlıklarda amortisman uygulamasında faydalı ömür prensibini benimsemiştir.

Ancak Maliye Bakanlığı’ nın kabul ettiği faydalı ömür prensibinin yukarıda değindiğimiz muhasebe standartlarındaki düzenlemeden temel bir farkı bulunmaktadır. Muhasebe standartlarında faydalı ömrün tespiti işletmelere bırakılmışken, Maliye Bakanlığı duran varlıkların faydalı ömürlerin ve buna göre belirlenecek amortisman oranlarını bizzat kendisi tespit edecektir.

Maliye Bakanlığınca belirlenen oranlar duran varlıkların kullanıldıkları sektörler itibariyle 333 Sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile ilan edilmiştir. 333 sayılı Genel Tebliğin ekinde yer alan listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve duran varlıkların faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Listenin geriye kalan 7-66 bölümlerinde ise sektörler itibariyle kullanılan iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. 

Mükellefler uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle sektörel bazda belirlenen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan duran varlıklar için uygulanacak oranları 1-6 bölümündeki genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir. Listenin herhangi bir bölümündeki sınıflamada yer almayan duran varlıklara uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları üzerine Maliye Bakanlığınca belirlenecek oranlar üzerinden amortisman ayrılacaktır.

2) Faydalı Ömrün Belirlenmesinde Serbestiyet

Muhasebe standartlarında öngörüldüğü üzere maddi duran varlıkların faydalı ömrünün işletmelerce belirlenmesi seçeneği, amortisman süresi ve amortisman oranının tespitinde duruma göre daha kısa veya uzun süre-daha düşük veya yüksek amortisman oranı uygulamasına olanak tanımaktadır. 

Oysa Vergi Usul Kanununda 5024 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonucunda öngörülen yöntem mükellefe böyle bir hak tanımamaktadır. Mükellefin daha kısa süreli bir faydalı ömür tespit etmesi halinde daha yüksek oranlarda amortisman ayırması söz konusu olamayacaktır. Bunun devamı olarak, mükellefin belli bir duran varlık için daha uzun bir faydalı ömür tespit etmesi halinde daha düşük amortisman oranı uygulaması kabul edilmekle birlikte, amortisman süresinin uzatılması mümkün olmayıp, ilgili yılda ayrılmayan amortisman kısmına ilişkin hakkın kaybedilmesi söz konusudur.

Maliye Bakanlığı belirlediği faydalı ömür süresini mutlak süre ve buna göre ortaya çıkan amortisman oranlarını da mutlak oranlar olarak kabul etmektedir. 

Maliye Bakanlığının belirlediği oranların üstünde bir oranla amortisman ayrılmasına izin vermemesini bir nebze anlayabiliyoruz. Ancak, süre yönünden de mutlak sınırlar getirip ilan edilen oranlardan daha düşük oranlarda amortisman ayrılarak daha uzun sürede duran varlığın amorti edilmesine izin vermemesine hiçbir anlam veremiyoruz.

Kaldı ki, 5024 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmadan önce VUK 319. maddesinde mükelleflerin usulüne uygun olarak tespit edilmiş oranları aşmamak kaydıyla, amortismanları diledikleri nispetler üzerinden hesaplayabilecekleri hüküm altına alınmış idi. 

Maliye Bakanlığının duran varlıklarda faydalı ömür ve amortisman oranının tespitini, minimum süreler ve oranlar koymak kaydıyla, tamamen mükelleflere bırakmasında isabet görüyoruz. Bu sayede bir yandan işletmelerde muhasebe politikaları rahatlıkla belirlenebilirken bir yandan da Vergi Usul Kanunundaki düzenlemelerin muhasebe standartlarındaki düzenlemelerle tam bir uyumu sağlamış olacaktır ve uygulayıcılara da ek hesaplama ve takip külfeti gelmemiş olacaktır.

3) Kullanılmış Halde Satın Alınan Duran Varlıklarda Faydalı Ömür

Maliye Bakanlığının düzenlemelerinde kullanılmış halde satın alınan duran varlıklar için farklı bir uygulama önerilmemiştir. Ancak faydalı ömrün mutlak olarak duran varlıklarla sınırlandırılması ve el değiştirmeler sonucu bu mutlak faydalı ömrün aşılmaması görüşleri ileri sürülmektedir.

Bu görüşlerin dayanağını duran varlık için tespit edilen faydalı ömrün mutlak olarak dikkate alınmasıdır. Örnek olarak 5 yılda amorti edilebilecek bir taşıtın 3 yıl amorti edildikten sonra satılması halinde satın alan mükellef tarafından da ayrıca 5 yıl süreyle amortismana tabi tutulmasından sonra toplam amortisman süresinin 8 yıla çıkması verilmektedir. Bu örneğin yorumunda da; bu taşıt için belirlenen faydalı ömrün 5 yıl olduğu dolayısıyla, 3 yıl fazladan amortisman ayrıldığı ve bu durumun VUK 315. maddesine aykırı olduğu ileri sürülmektedir.

Bu görüşlere katılmıyoruz.

Bir kere faydalı ömrün, eski olsun yeni olsun, o duran varlığın mükellef açısından kullanılma süresi olarak anlaşılması gerekir. Burada fiziki ömürden bahsedilmemektedir. Faydalı ömrün duran varlığa mutlak bağlanması doğru değildir. Mükellef bazında düşünmek gerekir. 

İkinci olarak kullanılmış duran varlıkların satılmasında, istisnalar dışında, zaten değerleri de düşmüş olmaktadır. Satın alan mükellef daha düşük değerler üzerinden amortisman ayırmaya devam edecektir. Dolayısıyla, belki süre yukarıdaki örnekte olduğu gibi 8 yıla çıkacaktır ama son beş yılda daha düşük değer üzerinden amortisman ayrılacağını hesap edersek, ayrılan toplam amortisman tutarında fazla bir şey değişmeyeceğini söyleyebiliriz.

4) Vergi Usul Kanunu Düzenlemelerinde Sektörel Ayrım Karmaşası

333 sayılı VUK Genel Tebliğinde mükelleflerin uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle sektörel bazda belirlenen amortisman oranlarını dikkate alacakları belirtilmiştir. Kullanılan iktisadi kıymetlerin anılan Tebliğe ekli listenin 7-66 bölümlerinde tam karşılığı her zaman bulunmamaktadır. Ayrıca bizatihi bu süreç uygulamada zaman zaman belirsizliklere ve karışıklıklara yol açmaktadır. 

333 sayılı Genel Tebliğ yayınlandıktan sadece 4 ay sonra 339 sayılı Tebliğ yayınlanarak ekli listeye önemli ölçüde ilaveler yapılmıştır. 2006 yılında da 365 sayılı genel Tebliğ ile yine listeye ilaveler ve değişiklikler yapılmıştır. Görülüyor ki bu ilaveler ve değişiklikler devam edip gidecektir.

333 sayılı Genel Tebliğde; listedeki herhangi bir sınıflamada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları yerine Maliye Bakanlığınca belirlenecek süre ve oranlar üzerinden amortisman ayrılabileceği açıklanmıştır. Demek ki uygulamada belirsizliklerin ve tereddütlerin kaçınılmazlığı görülmüştür ve bunun çözümü için bir prosedür belirlenmiştir. Halbuki yukarıda önerdiğimiz gibi faydalı ömrün tespitinde mükelleflere Serbestiyet tanınsa ne belirsizlik ve tereddütler ortaya çıkar ne de bunun çözümü için zaman alıcı prosedürler izlenmek zorunda kalır.

2) Azalan Bakiyeler Usulünde Limit Ve Kıst Amortisman Uygulaması

1) Azalan Bakiyeler Usulünde Amortisman Oranında Limit Sorunu

VVergi Usul Kanununun Mükerrer 315. maddesinin 5024 sayılı Kanunla değişmeden önceki haline göre azalan bakiyeler yöntemine göre normal amortismanın iki katı kadar uygulanacak amortisman oranı azami %40 olarak belirlenmekteydi. 5024 sayılı Kanunla yapılan değişikliklerle normal amortismandan azami %20 sabit oran yerine faydalı ömür prensibi getirilmiştir. Maliye Bakanlığının yayınladığı 333 sayılı Genel Tebliğlerde bazı duran varlıkların faydalı ömürleri iki yıl olarak ilan edilmiştir. Ancak azalan bakiyeler için herhangi bir sınır da önerilmemiş olduğundan bu tür duran varlıkların amortisman oranlarının %100 olarak tespiti ve ilk yılda tamamının gider yazılması keyfiyeti ortaya çıkmıştır. Bu sorunun giderilmesi açısından 5228 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonucunda azalan bakiyeler usulünde ayrılacak amortisman oranının üst sınırı %50 olarak belirlenmiştir.

2) Azalan Bakiyeler Usulünde Kıst Amortisman Nedeniyle Ayrılamayan Tutarın Sonraki Yıllarda Hangi Değer Üzerinden Ayrılacağı Sorunu

Azalan bakiyeler usulünü tercih eden mükelleflerin kıst amortisman uygulaması nedeniyle ayıramadıkları tutarın sonraki yıllarda hangi değer üzerinden ayrılacağı konusunda tereddütler oluşmaktadır. 

Sonraki yıllarda ayrılacak amortisman, ilk yıl fiilen ayrılabilen amortisman tutarının binek aracın değerinden indirilmesinden sonra ki bakiye değer üzerinden mi yoksa ilk yılın tamamı için ayrılması gereken amortisman tutarının binek aracın değerinden indirilmesinden sonraki bakiye değer üzerinden mi ayrılacaktır.

Bazı yorumcular ilk yılın tamamı için ayrılabilecek amortisman tutarının duran varlığın değerinden indirilmesi sonucu bulunan tutar üzerinden amortisman ayrılması görüşünü savunmaktadır. Bu görüşe göre, kıst amortisman uygulamasının amacı ilk yıl fiilen ayrılmayan amortisman tutarının itfa süresinin son yılında gider yazılmasıdır. İlk ve son yıl dışında tutarlarında herhangi bir farklılık yaratma amacı gütmemektedir. İlk yıl fiilen ayrılan amortisman tutarının dikkate alınması halinde, Kanunun son yıl giderleştirilmesini hüküm altına aldığı amortisman tutarı ikinci yıldan itibaren itfa edilmeye başlanmış olacaktır. Bu ise kıst amortisman uygulamasının amacı ile bağdaşmayacaktır.

Bu görüşe katılamıyoruz. Azalan bakiyeler usulü, mükelleflere duran varlıklarının itfasında normal usule göre başlangıçta daha fazla sonradan daha az gider yazılması hakkını tanıyan ve kendine has bir işleyiş prosedürü olan bir usuldür. Binek araçlardaki kıst amortisman uygulaması istisnai bir durumdur. Uygulama önceliğini kıst amortismana verecek olursak azalan bakiyeler usulünün tüm mantığını ve işleyiş mekanizmasını ortadan kaldırmış oluruz ve artık azalan bakiyeler usulünden söz etmenin bir anlamı kalmaz. Azalan bakiyeler usulünün esas alınarak çözüme gidilmesinin daha doğru olacağını düşünmekteyiz. Bu çözümlemede kıst amortismanın uygulandığı yılda fiilen ayrılmış olan tutarın izleyen yılda duran varlık değerinden düşüldükten sonra kalan değer üzerinden azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmasının kabulü gerekecektir.

Konuyu bir örnekle açıklayalım.

Mükellef 2006 Aralık ayında 120.000 YTL değerinde bir binek araç satın almıştır. Amortisman için seçtiği yöntem azalan bakiyeler yöntemidir. Azalan bakiyeler usulü esas alınarak ilk yılda fiilen ayrılan amortisman tutarının düşülmesinden sonra kalan değer üzerinden amortisman ayrılması halinde aşağıdaki sonuçlar elde edilecektir.

Kıst dönem esas alınarak ilk yılda ayrılması gereken amortisman tutarının düşülmesinden sonra kalan değer üzerinden amortisman ayrılması halinde ise aşağıdaki sonuçlar elde edilecektir.

İkinci örnekte kıst dönem nedeniyle ilk yıl uygulanamayan amortismanın son yıla atılması halinde binek araç değerinin yarısı son yılda amorti edilebiliyor ki bu da azalan bakiyeler usulünün ortadan kalkması anlamına geliyor. Eğer azalan bakiyeler usulü değil de normal amortisman oranı uygulansaydı ilk yıldan sonraki yıllar için zaten 24.000 YTL amortisman ayrılacak son yılda da 44.000 YTL amortisman ayrılacaktı. 

Dolayısıyla ilk yılda ayrılması gereken amortisman tutarının düşülmesinden sonra kalan değer üzerinden amortisman ayrılması biçimindeki ikinci alternatif azalan bakiyeler usulünü normal usule göre daha avantajlı bir seçim hakkı olmaktan çıkarıp bir ceza olmaya dönüştürecektir. Bu uygulama Vergi Usul Kanunundaki maksada da uygun düşmez.

3) İşletme Aktifine Alınan Ve Fiilen Kullanılan Fakat İlgili Sicillere Tescili Yapılmayan Duran Varlıklarda Amortisman Uygulaması

Vergi Usul Kanununun 320 maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı hükmü yer almaktadır.

365 sayılı VUK Genel Tebliğinin 2. bölümünde, mükellefler tarafından iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilen, değerleme gününde envantere dahil olan ve kullanılma şartı aranmaksızın kullanılmaya hazır halde bulunan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılabileceği açıklanmıştır. Bu kapsamda kullanılabilmesi kayıt ve tescile tabi taşıtların, ilgili sicillerine yasal süresi içerisinde kayıt veya tescil işlemi yapılmak şartıyla aktife alındıkları dönemden itibaren amortismana tabi tutulmasının mümkün olabileceği belirtilmiştir. 

Kanunda yer alan “aktife girdiği yıldan” ifadesi genel bir ifade olup fiili kullanmayı da, ilgili sicillerde tescili de, şirket muhasebesine yapılan kayıtları da birlikte veya ayrı ayrı içerebilmektedir. Kanundaki ifadede ilgili sicillere kayıt ve tescil gibi özel bir şart bulunmamaktadır. Bu özel şartın 365 sayılı genel Tebliğ ile getirildiğini görmekteyiz.

Kayıt ve tescile tabi işlemler binalarda ruhsat işlemlerinde karşılaşılan sorunlar, taşıtların noter satışından sonra tescil için gerekli formalitelerin yerine getirilmesindeki sorunlar ve benzerleri gibi nedenlerle zaman zaman gecikmelere neden olmaktadır. Ancak bu süre zarfında mükellefler söz konusu duran varlığını aktife almış ve fiilen kullanıyor olabilir. Bu durumda mükellefe, ilgili sicillerde kayıt ve tescil yapılmadığı için, amortisman hakkını tanımamayı isabetli bulmuyoruz.

Sonuç

Yazımızda esas olarak amortisman uygulamasında 5024 sayılı Kanunla VUK 315 inci maddesinde yapılan değişiklik gereği 2004 yılından itibaren faydalı ömür prensibi doğrultusunda amortisman ayrılması nedeniyle ortaya çıkan ve mali yazınımızda tartışılan konuları işledik. Ayrıca uygulamada karşılaşılan özellikli konulara değindik. 

İleri sürdüğümüz görüşleri aşağıdaki şekilde özetlemek mümkündür.

VUK 315. madde hükmüne dayanarak Maliye Bakanlığının tespit ve ilân ettiği faydalı ömür süresi ve oranları üzerinden amortismana tâbi iktisadî kıymetlerin itfa edilmesini isabetli bir uygulama olarak görmüyoruz. Maliye Bakanlığının duran varlıklarda faydalı ömür ve amortisman oranının tespitini, minimum süreler ve oranlar koymak kaydıyla, tamamen mükelleflere bırakmasında isabet görüyoruz. Bu sayede bir yandan işletmelerde muhasebe politikaları rahatlıkla belirlenebilirken bir yandan da Vergi Usul Kanunundaki düzenlemelerin muhasebe standartlarındaki düzenlemelerle tam bir uyumu sağlamış olacaktır ve uygulayıcılara da ek hesaplama ve takip külfeti gelmemiş olacaktır.

333 sayılı Genel Tebliğinde mükelleflerin uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle sektörel bazda belirlenen amortisman oranlarını dikkate alacakları belirtilmiştir. Kullanılan iktisadi kıymetlerin anılan Tebliğe ekli listenin 7-66 bölümlerinde tam karşılığı her zaman bulunmamaktadır. Ayrıca bizatihi bu süreç uygulamada zaman zaman belirsizliklere ve karışıklıklara yol açmaktadır. Dolayısıyla faydalı ömrün duran varlıkların mahiyetlerine göre mükellefler tarafından serbestçe belirlenmesi bu açıdan da gerekli görülmelidir.

Duran varlıkların faydalı ömrü, eski olsun yeni olsun, o duran varlığın mükellef açısından kullanılma süresidir. Bu duran varlığın fiziki ömründen farklı bir şeydir. Faydalı ömrün duran varlığa mutlak bağlanması doğru değildir. Mükellef bazında düşünmek gerekir. Dolayısıyla kullanılmış duran varlığı satın alan mükellef önceki sahibinin ayırdığı amortismanları dikkate almadan, maliyet bedeli üzerinden faydalı ömür prensibine uygun olarak amortisman ayıracaktır.

Azalan bakiyeler usulünü tercih eden mükelleflerin kıst amortisman uygulaması nedeniyle ayıramadıkları tutarın sonraki yıllarda ilk yıl fiilen ayrılabilen amortisman tutarının mı yoksa ilk yılın tamamı için ayrılması gereken amortisman tutarının mı binek aracın değerinden indirilmesinden sonraki bakiye değer üzerinden ayrılacağı tartışılmaktadır.

İlk yılda ayrılması gereken amortisman tutarının düşülmesinden sonra kalan değer üzerinden amortisman ayrılması görüşünü doğru bulmuyoruz. Bu uygulama azalan bakiyeler usulünün Vergi Usul Kanununda normal usule göre daha avantajlı bir seçim hakkı olarak getirilmesi maksadına da uygun düşmez. Dolayısıyla, İlk yılda fiilen ayrılan amortisman tutarının binek aracın değerinden indirilmesinden sonraki bakiye değer üzerinden amortisman ayrılması gerekir.

VUK 320 maddesinde özel bir belirleme olmaksızın 365 sayılı VUK Genel Tebliği ile amortisman ayırma için getirilen ilgili sicillere kayıt ve tescil şartının doğru bulmuyoruz. Kayıt ve tescile tabi işlemler binalarda ruhsat işlemlerinde karşılaşılan sorunlar, taşıtların noter satışından sonra tescil için gerekli formalitelerin yerine getirilmesindeki sorunlar ve benzerleri gibi nedenlerle zaman zaman gecikmelere neden olmaktadır. Ancak bu süre zarfında mükellefler söz konusu duran varlığını aktife almış ve fiilen kullanıyor olabilir. Bu durumda mükelleflerin, ilgili sicillerde kayıt ve tescil yapılmadığı için, amortisman hakkı ortadan kaldırılmamalıdır.